Conformément à l’article 150 U, I du Code Général des Impôts, les plus-values réalisées lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis sont en principe imposables. Néanmoins, selon la nature du bien cédé, du montant de la cession ou encore de la durée de détention du bien cédé, certaines plus-values sont exonérées d’impôt.

C’est effectivement le cas des plus-values réalisées par des personnes physiques lors de la cession de leur résidence principale ou bien de la première cession d’un logement autre que la résidence principale. Cependant, cette exonération est accompagnée de certaines conditions laissées à l’appréciation des juges du fond.

• La situation de la résidence principale

L’article 2 de la loi du 6 juillet 1989 définit la résidence principale comme étant « le logement occupé au moins huit mois par an, sauf obligation professionnelle, raison de santé ou cas de force majeure, soit par le preneur ou son conjoint, soit par une personne à charge au sens du Code de la construction et de l’habitation ».

Par conséquent, pour qu’un bien immobilier soit considéré comme une résidence principale, le contribuable doit y résider habituellement et continuellement pendant une grande partie de l’année. On parle alors de résidence effective. A contrario, un contribuable qui réside dans un bien pendant une période de quatre mois et une autre de sept mois et demi ne serait être considéré comme une résidence principale au sens de l’article 150 U, II, 1° du Code Général des Impôts, malgré le fait qu’au final, ce dernier y ait résidé plus de huit mois.

C’est ce qui a été jugé dans un arrêt de la Cour administrative d’appel de Nantes, le 29 octobre 2018 (CAA Nantes, 29 oct. 2018, n°17NT01410). Ainsi, toute la difficulté repose sur l’appréciation de la durée de l’occupation effective.

Par ailleurs, à partir du moment où les diligences nécessaires ont été accomplies, le contribuable qui n’occupe pas la résidence principale cédée jusqu’à la vente peut bénéficier de l’exonération d’impôt sur les plus-values. Cependant, un délai raisonnable ou « normal » doit être respecté entre le moment où le contribuable quitte le logement habituel et la vente de ce dernier. De plus, pendant cette période, le logement ne doit pas avoir été donné en location ou occupé gratuitement par des membres de la famille du propriétaire ou des tiers.

Néanmoins, ce délai « normal » reste indéterminé. En effet, certains juges considèrent que vingt-un mois constituent un délai normal alors que d’autres considèrent que vingt-huit mois ou trois et demi ne peuvent être qualifiés de « normal ». Il n’empêche que ce délai reste à l’entière appréciation des juges du fond.

• La situation de la résidence secondaire

Le Code général des impôts admet la possibilité d’exonérer d’impôt sur le revenu les plus-values immobilières réalisées à l’occasion d’une première cession d’un logement autre que la résidence principale. Pour bénéficier de cette exonération, le cédant ne doit pas avoir été propriétaire de sa résidence principale au cours des quatre années précédant la cession et il doit réemployer le prix de la cession pour l’acquisition ou la construction d’un logement qui constituera son habitation principale.

Cependant, l’administration fiscale (BOI-RFPI-PVI-10-40-30-20130923) a souhaité assouplir ces conditions en admettant que l’exonération pouvait être accordée si la cession intervenait après l’achat de la résidence principale à condition que :

• la mise en vente du logement soit antérieure à l’acquisition de l’habitation principale ;
• la cession du logement intervienne dans un délai normal après l’acquisition du logement constituant la résidence principale ;
• le prix de cession doit être réemployé pour l’acquisition ou la construction de la résidence principale.

• La situation des dépendances immédiates et nécessaires du bien vendu

Le Code général des impôts prévoit que les dépendances immédiates et nécessaires du bien vendu peuvent bénéficier de l’exonération de plus-value dès lors que leur cession intervient simultanément avec celle dudit immeuble. Les dépendances immédiates et nécessaires du bien vendu doivent former un tout indissociable avec l’immeuble principal.

Cependant, à partir du moment où un laps de temps de six mois s’est écoulé entre la vente de l’immeuble principal et celle des dépendances immédiates et nécessaires, il y a exclusion du bénéfice de l’exonération.

Pour rappel, la loi de finances rectificative pour 2017 du 28 décembre 2017 a mis en place un abattement exceptionnel de 70 % ou de 85 % sur les plus-values de cession de terrains à bâtir ou d’immeubles bâtis destinés à la démolition dans la mesure où ces derniers sont situés dans des zones géographiques caractérisées par un déséquilibre relativement important entre l’offre et la demande et qu’ils ont pour objectif la reconstruction d’un ou plusieurs bâtiments d’habitation collectifs.

Cet abattement sera accordé à la double condition que :

• une promesse unilatérale ou synallagmatique de vente ait été conclue avant la cession à compter du 1^er janvier 2018 jusqu’au 31 décembre 2020 ;
• la cession ait été réalisée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année à compter de la promesse unilatérale ou synallagmatique ayant acquis date certaine. Autrement dit, l’abattement pourra être accordé pour des cessions réalisées jusqu’au 31 décembre 2022.

Thierry Lebrun – Avocat associé

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